Normas tributárias no espaço e no tempo

Todas as regras de funcionamento da legislação tributária reunidas em um só lugar.

As regras do direito tributário espalham-se por dispositivos constitucionais, leis complementares, leis ordinárias e atos administrativos os mais diversos.

A princNipal norma de direito tributário é o Código Tributário Nacional, apelido da Lei nº 5.172/1966, que foi recepcionada pela CF88 como lei complementar e norma geral do sistema tributário nacional.

A legislação tributária é um conceito abrangente, abordado pelos arts. 96 a 111 do Código Tributário Nacional, que apresentam:

  • o conceito de legislação tributária
  • as leis, os tratados, as convenções internacionais e os decretos
  • as normas complementares
  • a vigência da lei tributária
  • a aplicação da lei tributária
  • a interpretação e a integração da legislação tributária

Na definição do Código Tributário Nacional, art. 96, “a expressão ‘legislação tributária’ compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles atinentes.”

Há uma diferença entre “legislação tributária” e “lei tributária”:

  • a legislação tributária engloba a lei tributária e todo o bloco normativo em matéria tributária
  • a lei tributária restringe-se às normas formalmente aprovadas pelo Poder Legislativo como leis complementares ou ordinárias

Via de regra, as leis tributárias são fonte da obrigação tributária principal, a obrigação de pagar, enquanto os demais componentes da legislação tributária são fonte da obrigação tributária acessória, a obrigação de fazer.

Os demais artigos do Código Tributário Nacional que mencionei anteriormente abordam temas sobre os quais já falei em outras postagens:

Os tratados internacionais em direito tributário (art. 98) e a limitação legal ao conteúdo e alcance dos decretos e regulamentos em matéria tributária (art. 99) foram abordados na postagem Direito tributário: hora do básico dois. E o princípio da legalidade tributária (art. 97) foi detalhado na postagem Os princípios do direito tributário.

O art. 100, todavia, fala das normas complementares de direito tributário. Tais normas não têm nenhuma relação com as leis complementares. Em verdade, elas são normas infralegais geralmente de caráter estritamente regulamentar expedidos por autoridades administrativas as mais diversas. Podem ser atos normativos, decisões normativas, práticas reiteradas e convênios entre entes federativos.

Vigência da lei tributária e das normas complementares

A vigência da lei tributária vem tratada em dois dispositivos do Código Tributário Nacional:

Art. 101. A vigência, no espaço e no tempo, da legislação tributária rege-se pelas disposições legais aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvado o previsto neste Capítulo. [As lacunas devem ser supridas pelos arts. 1º a 6º da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro, Decreto-Lei nº 4.657/1942.]

Art. 102. A legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos limites em que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem, ou do que disponham esta ou outras leis de normas gerais expedidas pela União.

(…)

Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda:

I – que instituem ou majoram tais impostos;

II – que definem novas hipóteses de incidência;

III – que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser de maneira mais favorável ao contribuinte, e observado o disposto no artigo 178.

(…)

Art. 178. A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do art. 104.

[O art. 104 é objeto de polêmica a respeito de sua recepção ou não pela CF88. Já tratei deste assunto anteriormente.]

[Relaciona-se o art. 178 com a Súmula 544 do STF: “Isenções tributárias concedidas sob condição onerosa, não podem ser livremente suprimidas.”]

A vigência das normas complementares vem tratada pelo seguinte dispositivo do Código Tributário Nacional:

Art. 103. Salvo disposição em contrário, entram em vigor:

I – os atos administrativos a que se refere o inciso I do artigo 100 [os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas], na data da sua publicação;

II – as decisões a que se refere o inciso II do artigo 100 [as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa], quanto a seus efeitos normativos, 30 (trinta) dias após a data da sua publicação;

III – os convênios a que se refere o inciso IV do artigo 100 [os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios], na data neles prevista.

As práticas reiteradas em matéria tributária têm vigência ligada às variantes sociais de formação dos costumes.

Aplicação da lei tributária

As regras de aplicação da lei tributária, estabelecidas pelos arts. 105 e 106 do Código Tributário Nacional, significam, na síntese de Alexandre Mazza, que “a lei tributária incide retroativamente apenas se for expressamente interpretativa ou mais benéfica ao contribuinte em matéria de infração” (Manual de Direito Tributário, 2016, p. 501).

Interpretação e integração da lei tributária

As regras de interpretação e integração da lei tributária estão estabelecidas pelos arts. 108 a 112 do Código Tributário Nacional.

A interpretação usa a hermenêutica para desvendar o sentido e o alcance da lei tributária.

A hermenêutica da lei tributária tem duas regras:

  1. Interpretação literal das normas que reduzem ou eliminam deveres tributários
  2. Interpretação em favor do contribuinte das normas que definem infrações ou cominam penalidades

Enquadram-se no primeiro caso as leis tributárias elencadas no art. 111 do Código Tributário Nacional:

Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:

I – suspensão ou exclusão do crédito tributário;

II – outorga de isenção;

III – dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.

Enquadram-se no segundo caso as leis tributárias elencadas no art. 112 do Código Tributário Nacional:

Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto:

I – à capitulação legal do fato;

II – à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos;

III – à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;

IV – à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.

A integração usa a hermenêutica para preencher lacunas das leis tributárias.

O intérprete deve empregar as seguintes técnicas, na seguinte ordem de preferência (art. 108, Código Tributário Nacional):

  1. Analogia
  2. Princípios gerais do direito tributário
  3. Princípios gerais do direito público
  4. Equidade

A analogia permite que o intérprete aplique uma lei a um caso semelhante, mas não diretamente regulado por ela. Todavia, “o emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei” (art. 108, § 1º, Código Tributário Nacional).

Os princípios gerais do direito tributário encontram-se enunciados em sua maioria pelos arts. 150 a 151 da CF88: princípio da legalidade, princípio da anterioridade, princípio da vedação do confisco, dentre outros. (Todos explicados na postagem Os princípios do direito tributário.) Devem ser utilizados “para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários” (art. 109, Código Tributário Nacional).

Os princípios gerais do direito público são aqueles estudados pelo direito constitucional e administrativo: princípio republicano, princípio federativo, princípio da supremacia do interesse público, princípio da razoabilidade, dentre outros.

A equidade consiste em um senso comum de justiça. Todavia, “o emprego da eqüidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo devido” (art. 108, § 2º, Código Tributário Nacional).

Relação do direito tributário com o direito privado

O direito tributário aproveita institutos do direito privado. Por exemplo, o IPTU e o IPVA aproveitam o instituto da propriedade privada.

Para que este aproveitamento não gere desarmonia, o direito tributário não pode criar nem modificar os institutos de direito privado.

É o que estabelece o Código Tributário Nacional:

Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários.

Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.